Vergi Hukukunda Zaman Aşımı

'Muhasebe' forumunda mynq tarafından 9 Ekim 2008 tarihinde açılan konu

  1. mynq

    mynq Üye

    Sponsorlu Bağlantılar
    Vergi Hukukunda Zaman Aşımı konusu
    Ödeme dışında vergi borcunu sona erdiren en önemli nedenlerden biri olan zamanaşımı, “bir alacağın doğumunu takip eden ve kanunla belirtilmiş olan süre içinde alacaklının, hakkını istememesi veya borçluyu dava etmemesi nedeniyle hak isteme veya dava açma olanağının ortadan kalkması”dır. Bu nedenle alacaklı kamu idaresi yasaların belirlediği süreler içinde vergiyi tahakkuk ettirmediği ya da tahsil etmediği takdirde artık bu işlemleri yapma olanağını kaybeder. Muayyen bir süre geçtikten sonra o alacak talep edilebilirse de dava edilemez. Vergi hukukunda zamanaşımın kabul edilmesindeki başlıca neden kamu yararıdır. Yoksa zamanaşımının hukuki anlamda alacaklıyı cezalandırmak amacı yoktur

    Zamanaşımı hak isteme ve dava açma olanağını ortadan kaldırmakla beraber borcu ortadan kaldırmaz. Herhangi bir sebeple zamanaşımına uğramış bir borcun alacaklısına bilerek veya bilmeyerek ödenmesi halinde, bu ödeme geçerli olmaktadır.

    Özel hukukta zamanaşımı kazandırıcı ve düşürücü olmak üzere ikiye ayrılmaktadır.

    Vergi hukukunda zamanaşımı belirli bir zaman içinde tarh ve tahsil edilmeyen vergi borcunun ortadan kalkmasına denir. Dolayısıyla vergi hukukundaki zamanaşımı özel hukuktaki hak düşürücü zamanaşımına benzemektedir .Belirli bir süre içinde tarh, tebliğ ve tahakkuk etmeyen vergiler için devlet alacak hakkında bulunamaz. Fakat rızaen yapılan ödemeler kabul olunmaktadır.
    Zamanaşımının gerek mükellef gerekse vergi idaresi tarafından faydalı yönleri bulunmaktadır. Vergi hukukunda zamanaşımı kurumunun kabul edilmesinde genel hukukta olduğu gibi kamu yararı düşüncesi etkili olup, devletin vergiden doğan alacağını uzun bir süre sonra istemesi durumunda; hem vergi idaresi hem de mükellef yönünden güçlüklerle karşılaşabileceği gibi, takip ve tahsil açısından da büyük zorluklar söz konusu olacaktır Mükellefler uzun süre defter ve belgeleri saklamak zorunda kalacak, bu belirsizlik içinde psikolojik olarak rahatsız olacaklardır. Ayrıca yargı organlarının da yükü artmaktadır. Zamanaşımı tüm bu sorunları ortadan kaldırmaktadır. İdarenin de geçmişte meydana gelmiş olaylarla uğraşmasının önüne geçmekte, tüm gayret ve çalışmasını ileriye yöneltmesine sebep olmaktadır.

    Zamanaşımı faydalarına rağmen vergi ödevini muntazaman yerine getiren mükellefleri rahatsız etmektedir. Mükellefler bu suretle vergilerini ödememe yoluna başvurabilmektedir. Dolayısıyla zamanaşımı vergi adaleti açısından olumsuz sonuçlar doğurabilmektedir.

    B.Vergi Hukukunda Zamanaşımı Çeşitleri


    Vergi hukukunda vergi idaresinin vergiyi isteme yetkisini sınırlandıran iki tür zamanaşımı vardır:

    1. Tarh (Tahakkuk) Zamanaşımı

    Tarh (tahakkuk) zamanaşımına ilişkin hükümler Vergi Usul Kanununda düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu, vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve yükümlüye tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağını öngörmektedir (m.114/2). Beş yıllık süre, aksine hüküm bulunmadıkça, Vergi Usul Kanununa giren bütün vergiler için geçerlidir. Bununla birlikte Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu ile Emlak Vergisi Kanunu koydukları istisnai hükümlerle bu süreyi sonsuza dek uzatmışlardır. Buna karşılık niteliği ağır olmayan bir kısım vergi cezalarının kesilmesinde süre kısaltılmıştır. Bu hükümler dahilinde zamanaşımının başlangıcını tespit etmek üzere, herşeyden önce vergi alacağının doğduğu takvim yılının bilinmesi gerekir. Bunu çeşitli vergilere göre incelemeye çalışalım:

    I. GELİR VERGİSİNDE

    Gelir vergisinde zamanaşımı süresi beş yıldır. Ancak bazı durumlarda sürenin başlangıcı özellik arzeder.

    Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşlerinde; Zamanaşımı, işin sonuçlandığı tarihi izleyen takvim yılının başında başlar. Nitekim, gelir vergisi kanununun 42. maddesine göre, “birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kat’i olarak tespit edilir ve tamamı yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir” hükmü yer almaktadır.

    Ancak, farklı yıllarda biten birden fazla inşaat ve onarım işinin bulunması veya inşaat ve onarma işi ile diğer işlerin bir arada yapılması halinde, ortak giderlerin, zamanaşımı yönünden nasıl bir işleme tabi tutulacağı hususunun açıklanmaya ihtiyacı vardır.

    Örneğin, X şahıs işletmesi yıllara yaygın inşaat ve onarma işi yanında otomobil bayiliği de yapmaktadır. İşletme 1998 yılında başladı ğı otoyol inşaatını 2001 yılında bitirmiştir. İşletmenin 1998 yılına ait ortak genel giderler toplamı 300 milyar lira olup söz konusu giderlerin dağıtımı sonucunda 250 milyar lira inşaat ve onarma işine 50 milyar lira ise oto bayiliği işine isabet etmiştir. Buna göre oto bayiliği işine isabet eden 50 milyar lira için zamanaşımı süresi 1.1.1999 tarihinden itibaren, yıllara yaygın inşaat ve onarma işine (otoyol inşaatı) isabet eden 250 milyar lira için ise 1.1.2002 tarihinden itibaren işlemeye başlayacaktır.

    Yatırım İndirimi Uygulamasında; Vergi Usul Kanununun 114. maddesinde, “yatırım indirimi uygulamasında yatırımcının yatırım veya işletme döneminde öngörülen özel şartları ihlal etmesi halinde, zamanaşımı bu şartların ihlal edildiği yılı takip eden yılın başından başlar” denilmektedir. Bununla, zamanında alınamayan vergilerle, bunlara bağlı vergi cezalarında zamanaşımının, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi izleyen takvim yılının başından itibaren başlayacağı öngörülmektedir.

    Vergi Usul Kanununa bu hüküm 3239 sayılı kanunun 9. maddesiyle eklenmiştir. Nitekim Gelir Vergisi Kanunun Ek 5. maddesi; “Yatırım indirimine mevzu aktif değerlerin (yatırımın hangi safhasında olursa olsun) yatırımla güdülen gaye dışında parça parça satılması, veya Ek 2. maddedeki şartlardan herhangi birinin ihlali halinde, yatırım indirimi dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler yönünden vergi ziyaına yol açılmış sayılır.

    Bu maddeye göre zamanında alınamayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden yılın başından itibaren başlar.” hükmünü taşımaktadır.

    II. KURUMLAR VERGİSİNDE

    Kurumlar vergisinde de zamanaşımı süresi beş yıldır. İnşaat ve onarma işleri ve yatırım indirimi uygulamasında gelir vergisindeki esaslar kurumlar vergisi yönünden de geçerlidir. Burada tasfiye hali özellik arzeder.

    Tasfiye Halinde Zamanaşımı; Kurumlar Vergisi Kanununun 30. maddesinde, “Bir yıldan fazla süren tasfiyelerde tarh zamanaşımı, tasfiyenin nihayet bulduğu dönemi takip eden yıldan başlar” hükmü bulunmaktadır. Buna göre, tasfiyenin bir yıldan fazla sürmesi halinde, her dönemin karı beyan edilerek vergiye tabi tutulmaktadır. Ancak bu vergileme nihai vergileme olmamaktadır. Bir anlamda, kesin tasfiye karının vergisine mahsuben dönemler itibariyle vergi alınması söz konusudur. Esasen bu, tasfiye sürecinin tek bir dönem olarak dikkate alınmasının bir sonucudur. Örneğin Y A.Ş. 10.10.1997 tarihinde tasfiyeye girmiş ve tasfiye 5.6.2000 yılında sonuçlanmışsa 1997 – 1998 -1999 – 2000 tasfiye dönemlerinin hepsi için tarh zamanaşımı 2001 yılından başlar.

    Veraset ve İntikal Vergisinde; Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu da (m.20), yine vergi kaçırmalarını önlemek amacıyla hiç beyanname verilmemesi veya verilen beyannamede bir kısım malların beyan dışı bırakılması hallerinde yükümlülüğün, intikal eden malların idarece öğrenildiği tarihte doğacağını belirtmekle idarenin bilgisi dışında kalan mallar bakımından, zamanaşımının işlememesini sağlamaktadır.
    Emlak Vergisinde; Emlak Vergisi Kanunu vergi kaçakçılığını önlemek amacıyla beyan dışı kalan bina ve araziler bakımından zamanaşımının, bina ve arazinin beyan edilmediğinin idare tarafından öğrenildiği tarihi izleyen yılın başından itibaren başlayacağını hükme bağlamaktadır (m.40). Bu hüküm bina ve arazileri bakımından zamanaşımının işlememesi imkansızlaşmaktadır.

    Damga Vergisinde; Damga vergisinde de zamanaşımı süresi beş yıldır. Vergi alacağının doğduğu yılı izleyen takvim yılının başından başlar. Damga vergisinde vergiyi doğuran olay vergiye tabi kağıtların düzenlenmesidir. Bununla birlikte, damga vergisine tabi olup, vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımından sonra yararlandığı takdirde, vergi alacağı yeniden doğar. Bu husus, VUK’un 114. maddesinde hükme bağlanmıştır. Bunun sonucu olarak vergi alacağının yeniden doğması ile beş yıllık zamanaşımı süresi de ertesi takvim yılının başından itibaren yeniden işlemeye başlar.Örneğin bir pay senedine ilişkin damga vergisi zamanaşımına uğramışsa, bu pay senedinden yeniden yararlanılan tarihin saptanması gerekir.

    Vergi Hatalarının Düzeltilmesinde Zamanaşımı; VUK’un 126. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre, “114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hataları düzeltilemez”. Ancak, bazı durumlar özellik arzeder.

    a)Zamanaşımı Süresinin Son Yılında Tarh ve Tebliğ Olunan Vergilerde,
    VUK’un 126. maddesinde “zamanaşımı süresinin son yılında tarh ve tebliğ olunan vergilerde, düzeltme zamanaşımı, hatanın yapıldığı tarihten itibaren bir yıldır’ hükmü yer almaktadır.

    b) İlanen Tebliğ ve Tahakkuk Eden Vergilerde,
    Yine VUK’un 126. maddesinde “ilan yoluyla tebliğ edilip vergi mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği tarihten başlayarak bir yıldan aşağı olamaz” hükmü bulunmaktadır.

    Örneğin 1990 yılına ilişkin olarak re’sen tarh edilen 1 milyar liralık vergi, hata sonucu, ihbarnamede 2 milyar lira olarak yer almış, ilanen tebliğ 4.10.1995 tarihinde yapılmıştır. Mükellef vergi dairesine müracaat etmediği için tebliğ, 4.11.1995 tarihinde tekemmül etmiş, dava yoluna gidilmediğinden de 4.12.1995 tarihinde tarhiyat kesinleşmiştir.

    Buna göre söz konusu verginin vadesi, 4.1.1996 olduğundan, tahsilat zamanaşımı süresi 31.12.2001 tarihinde sona erecektir. Mükellefe ödeme emri 15.7.2001 tarihinde tebliğ edildiğinde, düzeltme zamanaşımı süresi, 15.7.2002 tarihine kadar uzar.

    Vergi Cezalarında Zamanaşımı; Vergi ziyaı suçu için 5 yıl olan zamanaşımı süresi usulsüzlük suçları için iki yıl olarak saptanmıştır. (VUK m.374). Vergi ziyaı suçu ile usulsüzlük suçunun birleşmesi halinde ceza, vergi ziyaı cezası için belli edilen zamanaşımı süresi içinde kesilir Kanun, cezayı gerektiren tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük suçları birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağır olanın kesileceğini ön görür (VUK m.336) Bu şekilde birleşen suçlarda vergi ziyaı cezasının zamanaşımı süresi geçerli olacaktır.

    Zaman Aşımının Durması; Alacaklının alacağını izleme olanağının kalmaması veya bunun çok zor olması halinde zamanaşımı süresi durur. Zamanaşımı sürenin işlemesine engel olan durumun ortadan kalkmasıyla yeniden işlemeye başlar. Buna göre tahakkuk zamanaşımı süresinin işlemesine engel olan nedenler şunlardır:

    - Vergi Usul Kanununa göre (m. 114/2) matrah takdiri için vergi dairesince takdir komisyonuna başvurulması,

    -Vergi dairelerinin matrah takdiri için yargı organlarına başvurması,

    -Mücbir sebepler.

    Vergi Usul Kanununda tahakkuk zamanaşımının kesilmesine ilişkin bir hüküm yoktur.

    Tarh (Tahakkuk) Zamanaşımının Sonuçları;

    Tahakkuk zamanaşımı süresinin dolmasıyla alacaklı vergi dairesinin vergiyi tarh ve tebliğ etme yetkisi sona erer; artık yükümlüye vergi ihbarnamesi veya ödeme emri gönderilemez. Danıştay kararları tahakkuk zamanaşımından sonra idarenin yapacağı tebligatın hüküm ifade etmeyeceğini belirtmektedir. Ancak, yükümlünün rızası ile yapacağı ödemeler kabul edilmektedir. Vergi gerçek miktarından düşük tarh edilmişse ikmalen vergi tarhı yapılabilmesi zamanaşımı süresinin dolmamış olmasına bağlıdır. Tahakkuk zamanaşımı süresinin geçmesinden sonra artık vergi incelemesi de yapılamaz. (VUK md.138/2)

    Vergi hukukunda sorumlular için ayrı bir zamanaşımı süresi kabul edilmediğinden, ilke olarak yükümlü için zamanaşımı süresinin dolması vergi sorumluları için de geçerlidir.


    2. Tahsil Zamanaşımı

    Tahsil zamanaşımı ve diğer bütün kamu alacakları için geçerli olarak Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanunda düzenlenmiştir. Bu kanuna göre kamu alacağı, vadesinin rastladığı yılı izleyen takvim yılı başından itibaren beş yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar (m.102/1). Aynı maddede para cezalarına ait özel kanundaki zamanaşımı hükümlerinin saklı olduğu belirtildiğinden, Türk Ceza Kanununda ve diğer para cezası hükmü taşıyan kanunlarda yer alan para cezalarına zamanaşımı bakımından bu hükmün uygulanmayacağı açıktır.

    Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun tahsil zamanaşımının başlangıcını, alacağın vadesinin rastladığı takvim yılını izleyen takvim yılı olarak belirlemiştir. Verginin vadesi, o verginin ödeme süresinin son gününü ifade eder (AATUHK m.37/3, VUK m.111/2). Vergilerin ödeme süreleri tek tek vergi yasalarında belirlenmiş ve özel durumlar için de ayrı süreler saptanmıştır. Tahsil zamanaşımının işlemeye başlaması bakımından vade tarihinin değil de vadeyi izleyen takvim yılının esas alınmasının nedeni, bütün yükümlülerin tabi oldukları zamanaşımını ayrı ayrı incelemekten idareyi kurtararak daha kolay çalışmasını sağlayabilmek düşüncesidir

    Tahsil zamanaşımı süresi dolduktan sonra alacaklı kamu idaresinin vergiyi tahsil edebilme yetkisi kalkar; ancak zamanaşımı süresinin dolmasından sonra yükümlünün rızası ile yapacağı ödemeler kabul edilir (m.102/2).

    Tahsil zamanaşımının süresini durduran ve kesen nedenler Amme-Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 103 e 104’üncü maddelerinde gösterilmiştir.

    Tahsil Zamanaşımı Süresini Durduran Nedenler; 104’üncü maddede üç grupta toplanmıştır. Bunlar:

    - Vergi yükümlüsünün yabancı ülkede bulunması,

    -Hileli iflas etmesi,

    -Terekesinin tasfiyeyi dolayısıyla hakkında takibat yapılmasına olanak bulunmamasıdır.

    Sayılan hallerde vergi borcu tahsil edilebilir hale gelmiştir; ancak belirtilen nedenlerden ötürü takibi olanaksız veya çok zordur. Bu yüzden sözü geçen durumların devamı süresince zamanaşımı işlemez.

    Tahsil Zamanaşımını Kesen Nedenler ise yasanın 103’üncü maddesinde 10 bent halinde gösterilmiştir:

    -Ödeme,

    -Haciz uygulaması,

    -Cebren tahsil ve takip işlemleri sonunda yapılan her türlü tahsilat,

    -Ödeme emri tebliği,

    -Mal bildirimi, mal edinme ve artmaların bildirilmesi,

    -Yukarıda belirtilen işlemlerden herhangi birinin kefile veya yabancı kişi ve kurumlar mümessillerine uygulanması veya bunlar tarafından yapılması,

    -Uyuşmazlık konusu kamu alacaklarında yargı organlarınca bozma kararı verilmesi,

    -Kamu alacağının teminata bağlanması,

    -Yargı organlarında yürütmenin durdurulmasına karar verilmesi,

    -İki kamu idaresi arasında mevcut bir borç için alacaklı kamu idaresi tarafından borçlu kamu idaresine borcun ödenmesi için yazı ile başvurulması.


    Tahsil Zamanaşımın Sonuçları;

    Tahsil zamanaşımı süresi dolduktan sonra alacaklı kamu idaresinin vergiyi tahsil edebilme yetkisi kalkar. Ancak zamanaşımı süresinin dolmasından sonra yükümlünün rızası ile yapacağı ödemeler kabul edilir (VUK md.102/2). Vergi alacağının kendiliğinden ortadan kalkması durumu, vergi hukukunun bir kamu hukuku kolu olması ve bunun yanında zamanaşımı savunmasının kamu düzeninden olması sebebiyle yargı organlarınca yargılamanın her aşamasında re’sen dikkate alınır. Zamanaşımı, burada hak düşürücü sürelerin sonuçlarını kendiliğinden doğurmaktadır.
     

Bu Sayfayı Paylaş